Entre as limitações do poder de tributar, a Constituição Federal de 1988 incluiu a proibição de “utilizar tributo com efeito de confisco” (artigo 150, inciso IV). A vedação representa um limite material ao exercício da competência tributária, inspirado nas ideias de moderação, razoabilidade e proporcionalidade. Vedar o confisco é, nessa linha, impedir a destruição da propriedade privada (artigo 5º, XXII) pelo sistema tributário e proteger a liberdade de iniciativa (artigo 170, caput).
De acordo com o que afirmou o ministro Celso de Mello, no julgamento da ADI 1.075-MC, a proibição do confisco em matéria tributária pode ser entendida como “a interdição, pela Carta Política, de qualquer pretensão governamental que possa conduzir, no campo da fiscalidade, à injusta apropriação estatal, no todo ou em parte, do patrimônio ou dos rendimentos dos contribuintes, comprometendo-lhes, pela insuportabilidade da carga tributária, o exercício do direito a uma existência digna, ou a prática de atividade profissional lícita ou, ainda, a regular satisfação de suas necessidades vitais básicas.”[1] Vale dizer, por meio da cobrança de tributos, o Estado não deve apropriar-se da propriedade privada, nem impedir a atividade econômica.
Embora o texto constitucional mencione apenas “tributos”, a orientação acolhida pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal[2] confere leitura extensiva ao artigo 150, inciso IV, da Constituição a fim de aplicá-lo também às multas. Para o Tribunal, estão limitadas pela proibição do confisco assim as multas fiscais como quaisquer tributos.
Não há, entretanto, na legislação vigente, definição positivada do que seja exatamente “confisco”, tampouco a delimitação do patamar máximo aceitável para as multas fiscais.[3] Cabe ao julgador, no caso concreto, estabelecer se a multa ou o tributo em questão são mesmo confiscatórios e, à jurisprudência dos tribunais superiores, particularmente a do STF, conferir densidade a essa noção e oferecer, nos seus precedentes, os parâmetros a serem observados pelos Tribunais inferiores no julgamento de casos semelhantes.[4]
Durante a vigência da Constituição Federal de 1988, o STF teve oportunidade de enfrentar diversos casos em que se discutia, com base na proibição do não confisco, a constitucionalidade de multas fiscais em variados patamares: 500%, 300%, 200%, 120%, 100%, 40%, 25%, 20% etc. Entre os julgados de maior destaque, estão a ADI 551, de relatoria do ministro Ilmar Galvão, e a ADI 1.075, de relatoria do ministro Celso de Mello. Ambas são tomadas como leading cases por outros julgados do próprio Tribunal[5], quanto à fixação do máximo aceitável para as multas tributárias, em face do princípio constitucional da vedação do confisco.
No primeiro caso, discutia-se a constitucionalidade de disposição do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias da Constituição do estado do Rio de Janeiro (artigo 57, parágrafos 2º e 3º), que determinava que as multas decorrentes do não recolhimento de impostos e taxas não poderiam ser inferiores a duas vezes — ou seja, 200% — o valor da exação e as multas por sonegação, cinco vezes – ou seja, 500%.
No segundo caso, impugnava-se multa fiscal, no percentual de 300%, incidente sobre o valor do bem objeto da operação ou do serviço prestado, prevista no artigo 3º da Lei 8.846/1991, aplicável na hipótese de omissão de rendimentos, se o contribuinte deixasse de emitir nota fiscal, recibo ou documento equivalente ou deixasse de comprovar sua emissão.
Há também precedentes em que o STF considerou que a análise da violação do princípio do não confisco seria dependente do reexame de fatos e provas, providência que, como se sabe, encontra óbice no Enunciado de Súmula 279 do Tribunal. São exemplos dessa orientação as decisões proferidas no RE 565.341[6], no AI 769.089[7] e no ARE 730.128[8], entre outros.
Já na sistemática da repercussão geral, merece especial destaque o RE 582.461, de relatoria do ministro Gilmar Mendes (tema 214).[9] No caso, discutia-se a constitucionalidade de multa de mora, no percentual de 20%, prevista na legislação do estado de São Paulo (artigo 87 da Lei estadual n. 6.375/1991). A decisão, por maioria de votos, foi no sentido de negar provimento ao recurso do contribuinte e, assim, assentar a constitucionalidade da multa nos limites acima mencionados.
Destacamos da ementa do julgado este trecho que diz respeito à multa confiscatória: “1. Recurso extraordinário. Repercussão geral. 2. Taxa Selic. [...] 4. Multa moratória. Patamar de 20%. Razoabilidade. Inexistência de efeito confiscatório. Precedentes. A aplicação da multa moratória tem o objetivo de sancionar o contribuinte que não cumpre suas obrigações tributárias, prestigiando a conduta daqueles que pagam em dia seus tributos aos cofres públicos. Assim, para que a multa moratória cumpra sua função de desencorajar a elisão fiscal, de um lado não pode ser pífia, mas, de outro, não pode ter um importe que lhe confira característica confiscatória, inviabilizando inclusive o recolhimento de futuros tributos. O acórdão recorrido encontra amparo na jurisprudência desta Suprema Corte, segundo a qual não é confiscatória a multa moratória no importe de 20% (vinte por cento). 5. Recurso extraordinário a que se nega provimento.”
Como é próprio do instituto da repercussão geral, a orientação acolhida no julgamento deve servir de parâmetro para os demais tribunais decidirem casos semelhantes, nos quais se discuta o caráter confiscatório de multa em matéria tributária, e também para os próprios ministros do STF, especialmente nas decisões monocráticas que proferem (artigo 557, do CPC e artigo 21, parágrafo 1o, do Regimento Interno do STF). Mas, afinal, quais parâmetros se podem extrair desse julgamento no que se refere ao patamar máximo das multas confiscatórias?
É fundamental considerar as circunstâncias do caso decidido e delimitar claramente seu objeto, bem com a tese que saiu vencedora. Questionou-se, no processo-paradigma, a constitucionalidade de multa de mora, no patamar de 20% sobre o valor do tributo, pelo atraso no recolhimento de ICMS à Fazenda do estado de São Paulo. O Tribunal decidiu que a sanção, nesse limite, não seria confiscatória.
Dois votos fazem clara referência aos precedentes do Tribunal que reconheceram a inconstitucionalidade de multas em percentual superior a 100%, o do relator e da ministra Ellen Gracie. Disse, então, ministro Gilmar Mendes: “A propósito, o Tribunal Pleno desta Corte, por ocasião do julgamento da ADI-MC 1075, Rel. Min. Celso de Mello, DJ 24.11.2006, e da ADI 551, Rel. Min. Ilmar Galvão, 14.11.2000, entendeu abusivas multas moratórias que superaram 100% [...]”.
Na mesma linha, afirmou a Ministra Ellen Gracie que “este Tribunal, deparando-se com multas demasiadamente onerosas, reduziu-as de 100% para 30%, do que é exemplo o RE 81.550, julgado em maio de 1975. Considerou, então, que deveria haver uma compatibilização com a utilização do instrumento da correção monetária, que já compensava a perda do valor aquisitivo da moeda. Já no RE 220.284-6/SC, julgado em maio de 2000, reconheceu a constitucionalidade de multa de 30%”. E concluiu: “Estivéssemos, agora, nos deparando com multa de 40% ou mesmo de 30%, não hesitaria em entender que atualmente não poderiam perdurar. Quanto à multa de 20%, é, sem dúvida, pesada para o contribuinte inadimplente. Mas tenho que não se deve ir ao ponto de dizê-la inválida. A relação tributária não é equiparável às relações de consumo. A obrigação de pagar impostos consubstancia dever fundamental”.
A análise do julgado chama atenção para a necessidade de discutir a interpretação dos precedentes que cuidam da aplicação do princípio do não confisco às multas fiscais. É correto considerar, a partir da decisão, que qualquer multa fiscal até 20% é válida, enquanto toda aquela que exceder limiar de 100% será necessariamente inconstitucional?
Ao que parece, a interpretação desse julgado — como, aliás, de todos os demais aqui mencionados sobre multa fiscal —, não pode deixar de lado, ao menos, dois aspectos: o tipo de multa impugnada e a natureza do tributo em questão. Os dois pontos são fundamentais para que se possam definir precisamente a tese acolhida no julgamento e a maneira como ele pode servir de parâmetro para a atuação das instâncias inferiores.
Existem diferentes espécies de multa em matéria tributária, com funções e hipóteses de incidência diversas. Nem todas sancionam apenas o atraso ou não pagamento do tributo. Há também multas isoladas pelo descumprimento de obrigação acessória, multas qualificadas pela prática de sonegação, fraude ou conluio, multas agravadas por reincidência, entre outras. A propósito, é especialmente ilustrativo o artigo 527 do Regimento do ICMS do estado de São Paulo (Decreto 45.490/2000) que elenca mais de uma centena de multas fiscais, com variadas hipóteses e bases de cálculo.
Decerto não é este o espaço para discutir a tipologia das multas, em matéria tributária.[10] Mas cabe ressalvar: não se pode, obviamente, dar a todas elas idêntico tratamento. É de se esperar que as condutas mais graves sejam sancionadas com multas mais severas, ou seja, em patamares mais elevados.
O segundo aspecto diz respeito à natureza da obrigação tributária cujo descumprimento se sanciona. A maior ou menor aptidão extrafiscal do tributo e possibilidade de transferir da carga fiscal do contribuinte de direito para o contribuinte de fato não parecem ser dados desprezíveis para avaliar o caráter confiscatório da multa imposta. Por isso, parece plausível, por exemplo, que a sanção aplicável na hipótese de descumprimento das obrigações relativas ao imposto de importação possa ser superior à que se exige em matéria de imposto sobre serviços de qualquer natureza, diante da natureza predominantemente indutora (extrafiscal) do primeiro imposto.
O objeto do processo-paradigma acima indicado era restrito. Discutia-se multa de mora, em ICMS e no percentual de 20% do tributo devido. Nesse contexto, parece correto inferir que as multas dessa mesma categoria e até essa fração, notadamente as previstas na legislação do ICMS, não devem ser consideradas confiscatórias. Mas, em princípio, não se pode concluir que o precedente ofereça uma diretriz geral de interpretação a ser aplicada a qualquer categoria de multa ou a patamares percentuais acima daquele impugnado no recurso, mesmo os acima de 100%.
A questão, na verdade, não diz respeito apenas ao RE 582.461. Alcança, em certa medida, qualquer caso em que se discuta a aplicação do princípio do não confisco às multas fiscais. A variedade de funções, percentuais e hipóteses de incidência previstas para as multas, na legislação tributária, recomenda cautela na interpretação dos precedentes do Supremo Tribunal Federal.
[1] BRASIL, Supremo Tribunal Federal, ADI 1.075-MC, Rel. Min. Celso de Mello, Plenário, DJ de 24-11-2006.
[2] Por exemplo: BRASIL, Supremo Tribunal Federal, RE 657372 AgR, Relator Ministro Ricardo Lewandowski, Segunda Turma, 10.6.2013; BRASIL, Supremo Tribunal Federal, AI 769089 AgR, Relatora Ministra Rosa Weber, Primeira Turma, DJe 14.3.2013; BRASIL, Supremo Tribunal Federal, RE 565341 AgR, Relator Ministro Joaquim Barbosa, Segunda Turma, DJe 25.6.2012.
[3] “Trata-se, na realidade, de um conceito aberto, a ser utilizado pelo juiz, com apoio em seu prudente critério, quando chamado a resolver os conflitos entre o poder público e os contribuintes.”. BRASIL, Supremo Tribunal Federal, voto do rel. Min. Celso de Mello, 23.4.2013, Segunda Turma, DJE de 28-6-2013.
[4] Ver: FUCK, Luciano Felício, Repercussão Geral completa seis anos e produz resultados, Observatório Constitucional, disponível em: http://www.conjur.com.br/2013-jun-08/observatorio-constitucional-repercussao-geral-completa-seis-anos-produz-resultados.
[5] Por exemplo: BRASIL, Supremo Tribunal Federal, RE 657372 AgR, Rel. Ministro Ricardo Lewandowski, DJe 10.6.2013, Segunda Turma.
[6] BRASIL, Supremo Tribunal Federal, ARE 730.128, Relator Ministro Celso de Mello, DJe 26.3.2013, Segunda Turma.
[7] BRASIL, Supremo Tribunal Federal, AI 769.089, Relatora Ministra Rosa Weber, DJe 14.3.2013, Primeira Turma.
[8] BRASIL, Supremo Tribunal Federal, RE 565.341 AgR, Relator Ministro Joaquim Barbosa, DJe 25.6.2012, Segunda Turma.
[9] BRASIL, Supremo Tribunal Federal, RE 582.461, Relator Ministro Gilmar Mendes, DJe 18.8.2011, Tribunal Pleno.
[10] Cf. ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Infrações e Sanções Tributárias. São Paulo: Dialética, 2003, p. 118-134.
